“Beni significativi” negli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria su immobili a prevalente destinazione abitativa

1) Disciplina generale

Come noto, gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria eseguiti su immobili a prevalente destinazione abitativa privata sono soggetti ad IVA nella misura ridotta del 10%. Qualora nell’ambito di detti interventi siano forniti anche “beni significativi” e il valore del bene significativo sia superiore al 50% del valore complessivo della prestazione, l’aliquota IVA ridotta del 10% risulta applicabile a tali beni fino a concorrenza della differenza tra il valore complessivo dell’intervento e quello dei medesimi beni.

Se il valore del bene significativo è pari o inferiore al 50% del valore complessivo dell’intervento, l’aliquota IVA del 10% è applicabile all’intero corrispettivo. Ricordiamo che i beni significativi sono individuati dal DM 29.12.99 che fornisce la seguente elencazione:

• Ascensori e montacarichi

• Infissi esterni ed interni

• Caldaie

• Videocitofoni

• Apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria

• Sanitari e rubinetteria dei bagni

• Impianti di sicurezza

Come rammentato nella citata Circolare AE n. 15/E tale elenco è da considerarsi tassativo tenendo tuttavia conto che “i termini utilizzati per individuare i beni … devono essere intesi nel loro significato generico e non tecnico. Conseguentemente, sono classificabili «beni significativi» anche quelli che hanno la medesima funzionalità di quelli espressamente menzionati nell’elenco citato, ma che per specifiche caratteristiche e/o per esigenze di carattere commerciale assumono una diversa denominazione”. Così, ad esempio, l’Agenzia delle Entrate rammenta che le stufe a pellet sono da considerare caldaie e quindi beni significativi quando utilizzate come impianto generatore di calore sia per riscaldare l’acqua che alimenta il sistema di riscaldamento sia per produrre acqua sanitaria. Diversamente, non sono assimilate ad una caldaia e quindi non rientrano tra i beni significativi quando sono utilizzate soltanto per riscaldare l’ambiente.

La disciplina dei beni significativi riguarda esclusivamente:

• gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria e non anche quelli di restauro / risanamento / ristrutturazione di cui alle lett. c) e d) del citato art. 3. Per questi ultimi l’aliquota IVA del 10% è applicabile senza le limitazioni previste per i beni significativi;

• i casi in cui detti beni vengono forniti dallo stesso soggetto che esegue la prestazione di manutenzione. I beni forniti da un soggetto diverso ovvero acquistati direttamente dal committente dei lavori sono assoggettati ad IVA con applicazione dell’aliquota ordinariamente prevista per il bene acquistato.

In particolare l’aliquota IVA del 10% è applicabile:

• alla manodopera / posa in opera;

• agli “altri beni” utilizzati per l’esecuzione dell’intervento di manutenzione;

• ai beni significativi, ma limitatamente all’ammontare corrispondente alla somma dei valori dei due punti precedenti. L’ulteriore importo va assoggettato all’aliquota IVA ordinaria (22%).

2) Trattamento delle cosiddette “parti staccate”

Secondo l’interpretazione dell’Agenzia, al fine di determinare se il valore di una “parte staccata” (cioè una componente del bene significativo) debba concorrere o meno al valore dello stesso è necessario determinare se la componente staccata ha una propria autonomia funzionale rispetto al bene significativo. Conseguentemente:

• se sussiste un’autonomia funzionale della parte staccata / componente, il valore della stessa concorre al valore degli “altri beni” utilizzati, unitamente alla manodopera, per l’esecuzione della manutenzione;

• se, diversamente, la parte staccata / componente non presenta una propria autonomia, e quindi il relativo utilizzo è subordinato al montaggio con il bene significativo, il relativo valore concorre al valore del bene significato. Con riferimento a tale aspetto l’Agenzia esamina i casi particolari di seguito riportati.

Tipologia di intervento - Applicazione IVA

• Installazione / sostituzione della sola componente staccata di un bene significativo (già installato precedentemente)                                                                                                                 Non è necessario alcun apprezzamento in merito all’autonomia funzionale di detta componente rispetto al bene significativo; in tal caso, infatti, l’intervento non ha ad oggetto l’installazione del bene significativo, bensì la sostituzione / installazione di una sua parte staccata. Conseguentemente, ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta del 10%, il valore della parte staccata è attratto nel valore complessivo della prestazione di servizi. Così, ad esempio, in caso di sostituzione del bruciatore di una caldaia (bene significativo) già installata, sebbene il bruciatore (componente / parte staccata della caldaia), astrattamente considerato, non presenti un’autonomia funzionale rispetto alla caldaia, il valore dello stesso confluisce nel valore della prestazione di servizi in quanto nell’ambito dell’intervento non viene fornito il bene significativo (caldaia), bensì esclusivamente una componente dello stesso.

• Tapparelle e analoghi sistemi oscuranti (scuri / veneziane)                                                         Tali beni sono da considerare funzionalmente autonomi rispetto agli infissi in quanto sono installati allo scopo di proteggere gli infissi esterni dagli agenti atmosferici e a preservare gli ambienti interni dalla luce / calore. Conseguentemente, il valore / costo delle tapparelle non è attratto nel valore degli infissi (beni significativi), ma va ricompreso nel valore della prestazione da assoggettare ad IVA con aliquota del 10%. Così, ad esempio, in caso di intervento di manutenzione avente ad oggetto l’installazione degli infissi comprendenti le tapparelle, l’IVA al 10% si applica sulla base imponibile costituita dal corrispettivo pattuito per l’intervento, comprensivo del valore / costo delle tapparelle. Gli infissi (beni significativi), invece, sono interamente soggetti ad IVA con aliquota del 10% solo se il loro valore non supera la metà del valore dell’intera prestazione (comprendente anche il valore delle tapparelle). Diversamente, l’eventuale eccedenza di valore degli infissi va assoggetto ad IVA con aliquota ordinaria.

• Zanzariere                                                                                                                                 Le zanzariere, come gli infissi, sono da considerare funzionalmente autonomi rispetto agli infissi in quanto sono installati allo scopo di proteggere gli ambienti interni contro le zanzare e altri insetti. Conseguentemente, il costo / corrispettivo imputabile alle zanzariere va compreso nel corrispettivo pattuito per la prestazione oggetto dell’intervento di manutenzione da assoggettare ad IVA con aliquota del 10%. Come per le tapparelle / altri sistemi oscuranti, anche le zanzariere non assumono autonoma rilevanza rispetto agli infissi qualora strutturalmente integrati negli stessi. In tal caso, ai fini dell’individuazione della quota parte della base imponibile soggetta all’aliquota ordinaria e della quota parte soggetta all’aliquota ridotta del 10%, il valore degli infissi è comprensivo del valore delle zanzariere.

• Grate di sicurezza                                                                                                                     Le grate di sicurezza, installate per prevenire atti illeciti da parte di terzi: • non sono riconducibili ad alcuna delle categorie di beni significativi elencate nel citato Decreto; • non possono essere considerate parti / componenti separate degli infissi (beni significativi) in virtù della loro autonoma rilevanza sotto il profilo funzionale, costituendo beni diversi e indipendenti dagli infissi esterni / interni dell’abitazione. Pertanto, ai fini dell’applicazione dell’aliquota del 10% all’intervento di manutenzione avente ad oggetto l’installazione degli infissi e delle grate di sicurezza, il valore delle grate non deve confluire nel valore degli infissi (beni significativi), bensì nel valore complessivo della prestazione soggetta all’aliquota del 10%.

3) Valore del bene

Al fine di quantificare il valore del bene significativo, con la citata interpretazione autentica il Legislatore, confermando di fatto le indicazioni fornite in passato dall’Agenzia nei documenti di prassi e sopra esposte, dispone che:

• va fatto riferimento all’importo contrattualmente pattuito dalle parti;

• devono essere ricompresi solo tutti gli oneri che hanno concorso alla produzione del bene significativo, quindi sia le materie prime che la manodopera.

In merito l’Agenzia delle Entrate precisa ora che:

• il costo di produzione non può essere inferiore al costo delle materie prime utilizzate ed al costo della manodopera impiegata;

• secondo quanto disposto dal Principio contabile OIC 13 “Rimanenze”, assumono rilevanza, oltre ai costi direttamente imputabili al prodotto, anche i costi indiretti (c.d. costi generali di produzione) sostenuti per la produzione dei beni (come l’ammortamento di beni materiali e immateriali che contribuiscono alla produzione, le manutenzioni e le riparazioni, ecc.), ad esclusione dei costi generali e amministrativi e dei costi di distribuzione dei prodotti;

• se il fornitore dei beni significativi è un’impresa individuale, il valore della manodopera impiegata può essere determinato tenendo conto della remunerazione del titolare dell’impresa;

• se il fornitore non produce il bene significativo, bensì lo acquista da terzi, il valore del bene, ai fini dell’individuazione dell’aliquota IVA applicabile, non può essere inferiore al costo d’acquisto

4) Modalità di fatturazione

Il Legislatore, così come l’Agenzia Entrate, hanno specificato: “la fattura emessa … dal prestatore che realizza l’intervento … deve indicare, oltre al servizio che costituisce l’oggetto della prestazione, anche i beni di valore significativo … che sono forniti nell’ambito dell’intervento stesso”.

Ora si ribadisce che, considerato che “in linea di principio” la prestazione di servizi ed il bene significativo possono essere soggetti ad aliquote IVA diverse, si rende necessario evidenziare distintamente in fattura:

• il corrispettivo complessivo, comprensivo del valore dei beni significativi forniti;

• il valore del bene significativo; e, nel caso in cui il valore del bene significativo sia superiore al 50% del corrispettivo dell’intervento di manutenzione, l’IVA va applicata:

            • con l’aliquota ridotta del 10% al corrispettivo della prestazione aumentato della differenza tra il corrispettivo complessivo e il valore del bene significativo;

            • con l’aliquota del 22% alla quota residua del bene significativo.

Esempio:

Un’impresa effettua un intervento di manutenzione su un immobile a destinazione abitativa, comprensivo della fornitura di un bene significativo dalla stessa prodotto.

Il corrispettivo pattuito per l’intervento nel suo complesso è pari a € 1.800 di cui:

• valore del bene significativo € 1.000

• valore manodopera € 600

• ricarico prestatore € 200

Nella fattura emessa, oltre alla descrizione dell’intervento, l’impresa deve indicare separatamente il valore della manodopera (servizio oggetto della prestazione) comprensivo del ricarico (€ 800) e il valore del bene significativo (€ 1.000), applicando l’IVA

• con aliquota ridotta del 10% su € 1.600 di cui: € 800 per la manodopera e il ricarico; € 800 per il bene significativo (differenza tra il corrispettivo complessivo dell’intervento pari a € 1.800 e il valore del bene significativo pari a € 1.000);

• con aliquota del 22% su € 200 (eccedenza di valore del bene significativo).

5) Interventi complessi

In presenza di un intervento di manutenzione complesso, avente ad oggetto una pluralità di opere / servizi, comprensivi della fornitura ed installazione di beni significativi, per il quale il committente paga un unico corrispettivo riferito all’intera opera (comprensivo del valore della prestazione di servizi e del valore dei beni significativi), nella fattura emessa dal fornitore / prestatore il valore dei beni significativi, da indicare separatamente rispetto al valore della prestazione di servizi, può essere evidenziato distintamente per ciascun bene o complessivamente per tutti i beni significativi forniti. Tale tipologia di intervento, come già precisato dall’Agenzia nella Circolare 17.5.2000, n. 98/E, deve essere considerato unitariamente anche al fine di individuare il limite di valore entro il quale è possibile applicare l’aliquota IVA del 10%. Così ad esempio, nella Circolare n. 15/E in esame l’Agenzia specifica che, in presenza di un intervento di manutenzione straordinaria per la realizzazione di servizi igienici, la sostituzione di una caldaia e degli infissi esterni, se il valore dei beni (sanitari, caldaia, infissi) supera il 50% di quello dell’intero intervento di manutenzione straordinaria e pertanto gli stessi risultano “significativi”, al fine di individuare la quota di base imponibile da assoggettare all’aliquota IVA del 10% è necessario tener conto del corrispettivo pattuito per l’intero intervento (comprensivo di tutte le opere / prestazioni di servizi necessari per la realizzazione) e del valore complessivo dei beni significativi.

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